Статья 122 НК РФ. Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов)

Текст статьи.

Комментарии к статье

Применяется ли штраф за недоплату налога, если до этого налогоплательщик переплатил деньги в этот же бюджет?

Обратимся к ст 122 НК РФ с комментариями 2016 г. Эта статья устанавливает ответственность за полную или частичную неуплату сборов и налогов в бюджет РФ. Такая ответственность может возникнуть, только если недоплата налога стала результатом неправомерного поведения. Если к тому же она была умышленной — налогоплательщик намеренно занижал налогооблагаемую базу, то штраф будет в два раза больше.

Налоговая переплата может быть засчитана в счёт иных платежей, в том числе будущих. Если перед возникновением налоговой задолженности по этому же налогу была переплата, то она может помочь налогоплательщику избежать ответственности. Но лишь при условии, что она сохранилась в бюджете на день выявления недоплаты. Ответственность (штраф) по ст 122 НК РФ может не применяться, если занижение налоговой суммы не повлекло образования долга — такое может случиться как раз только при наличии предшествующей переплаты и в случае, когда эта переплата еще не зачтена в счёт другой задолженности.

Может получиться, что величина излишне уплаченной суммы меньше, чем величина образовавшегося долга. Тогда, по разъяснениям ВАС РФ, штраф по ст 122 НК РФ применим в соответствующей части. Штраф составляет 20% от неуплаченной в бюджет суммы. И в этом случае будет распространяться лишь на ту часть суммы, которою не перекроет прошлая переплата.

Итак, согласно выводам ВАС РФ и Минфина по применению норм ст 122 НК РФ с комментариями 2016 г., если по налогу имелась переплата в бюджет, не зачтенная в счёт иных платежей, то при возникновении недоимки, ситуация может развиваться двумя путями:

  • если переплата покрывает размер недоимки, то ответственность не применяется;
  • если переплата не покрывает размер недоимки, то ответственность применяется в виде штрафа размером 20% от суммы, оставшейся после учёта переплаты.

Применяется ли штраф, если при возникновении недоимки переплаты по налогу не было, но к принятию решения о взыскании она уже возникла?

Обратимся к ст 122 НК РФ с комментариями 2016 г., которая устанавливает штраф за неуплату налога в бюджет. Но на указанный вопрос норма этой статьи не даёт ответа. Поэтому для разъяснений нужно изучить судебную практику.

Обязательна ли уплата штрафа, если ко дню принятия налоговым инспектором решения о взыскании налоговой недоимки образовалась переплата, которой раньше не было, то есть плательщик успел погасить свой долг?

Официальная позиция по этому вопросу не выражалась, а мнения судей разделились.

По одной из позиций, наличие налоговой переплаты на день вынесения инспекцией решения не даёт плательщику освобождения от штрафа, если такой переплаты не было во время образования долга. Судьи считают, что инспекция правомерно может оштрафовать налогоплательщика, если он переплатил сумму в бюджет лишь к моменту вынесения решения о привлечении к ответственности.

Вместе с этим есть судебное решение, по которому переплата, появившаяся позднее недоимки, но ранее, чем принято решение, должна быть учтена налоговым органом при вынесении этого решения. Суд указал, что плательщик успел подать уточненную декларацию за спорный налоговый период и уплатить долг до принятия налоговой службой решения о привлечении к штрафу. И так как решение было вынесено без учёта указанной переплаты, оно было отменено судом.

Итак, согласно выводам по судебным решениям с комментариями 2016 есть противоположные судебные мнения, поэтому при возникновении спора по зачёту переплаты в счёт долга при схожих обстоятельствах правоту придётся доказывать.

m.ppt.ru

Статья 122. Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов)

1. Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса,

влекут взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

2. Утратил силу с 1 января 2004 г.

3. Деяния, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, совершенные умышленно,

влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

4. Не признается правонарушением неуплата или неполная уплата ответственным участником консолидированной группы налогоплательщиков сумм налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков или других неправомерных действий (бездействия), если они вызваны сообщением недостоверных данных (несообщением данных), повлиявших на полноту уплаты налога, иным участником консолидированной группы налогоплательщиков, привлеченным к ответственности в соответствии со статьей 122.1 настоящего Кодекса.

Комментарий к Ст. 122 НК РФ

Статья 122 НК РФ фактически состоит из 3 пунктов.

Причем п. 1 ст. 122 НК РФ предусматривает штраф в размере 20% от неуплаченной суммы налога (сбора) за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. 129.3 НК РФ. Здесь следует отметить, что при исчислении штрафа должна быть учтена сумма переплаты, имеющаяся у налогоплательщика по налогу, за неуплату которого он привлекается к налоговой ответственности.

В силу ст. 122 НК РФ занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействие) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействие) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.

При применении приведенной нормы необходимо принимать во внимание соответствующие положения ст. ст. 78 и 79 НК РФ, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа.

Поэтому судам надлежит исходить из того, что по смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ, в случае одновременного соблюдения следующих условий:

на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;

на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.

Если при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части (п. 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. N 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой НК Российской Федерации»).

Пункт 3 предусматривает штраф в размере 40% от неуплаченной суммы налога (сбора) за деяния, предусмотренные п. 1 ст. 122 НК РФ, но совершенные умышленно.

Пункт 4 указывает на то, что не признается правонарушением неуплата или неполная уплата ответственным участником консолидированной группы налогоплательщиков сумм налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков или других неправомерных действий (бездействия), если они вызваны сообщением недостоверных данных (несообщением данных), повлиявших на полноту уплаты налога, иным участником консолидированной группы налогоплательщиков, привлеченным к ответственности в соответствии со ст. 122.1 НК РФ.

Неуплата налога (сбора) — это полное неисполнение виновным своей обязанности по уплате налога. Иначе говоря, виновный игнорирует обязанность, возложенную на него ст. 57 Конституции РФ и ст. 3 Налогового кодекса РФ (о том, что «каждый обязан платить законно установленные налоги»). При этом виновный не только нарушает правила п. 1 ст. 45 НК РФ (о том, что он обязан самостоятельно и своевременно исполнить обязанность по уплате налога), но и не намерен (даже впоследствии) исполнить эту обязанность.

Неполная уплата налога (сбора) отличается от неуплаты налога тем, что виновный:

— все же частично исполняет свою обязанность по уплате налога (сбора). Не имеет при этом значения, в какой части он исполнил указанную обязанность (например, уплатил 20% суммы налога, половину этой суммы и т.п.). Однако полностью уплатить сумму налога (сбора) виновный и не собирается (не для этого он занижал налогооблагаемую базу) — наоборот, он стремится представить дело таким образом, что, осуществив неполную уплату налога, он тем самым в полном объеме «исполнил» обязанность по уплате налога;

— не нарушает формально срок исполнения обязанности по уплате налога, сбора. Иначе говоря, всем своим поведением (в том числе и тем, что частичной уплатой налога он якобы исполнил обязанность по уплате налога в полном объеме) виновный внешне демонстрирует, что он в установленном порядке и своевременно уплатил причитающуюся сумму налога.

Сами по себе «неуплата налога (сбора)» или «неполная уплата налога (сбора)» не образуют объективную сторону правонарушения, предусмотренного комментируемой статьей: объективная сторона данного деяния налицо лишь постольку, поскольку неуплата, неполная уплата налога явились следствием:

— занижения виновным налогооблагаемой базы (она представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения. Налоговая база и порядок ее определения устанавливаются в Налоговом кодексе РФ);

— неправильного исчисления налога по итогам одного или нескольких налоговых периодов (ст. 55 НК РФ). Конечно, это может быть результатом и счетной, и технической ошибок, и неверного определения налоговой ставки и т.д. Не это главное: важен сам факт неправильного исчисления суммы налога, подлежащей уплате;

— других неправомерных действий (бездействия). Например, виновный неправомерно использует льготы, скрывает объекты, облагаемые поимущественными налогами, уклоняется от регистрации недвижимости в целях уклонения от уплаты налога и др.

Объективная сторона анализируемого деяния налицо и тогда, когда неуплата либо неполная уплата сумм налога обнаружены (выявлены) налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки, и в случаях, если:

— факт неуплаты или неполной уплаты налога (сбора) нарушитель выявил самостоятельно (например, в ходе проведения внутренней проверки, ревизии, иных форм контроля). Аналогично решается вопрос, если упомянутые факты были выявлены в результате внешнего аудита, силами третьих лиц, приглашенных виновным для проверки правильности и своевременности исчисления и уплаты налога. С другой стороны, лицо освобождается от ответственности по ст. 122 НК РФ, если оно внесет соответствующие изменения и дополнения в налоговые декларации в порядке, установленном ст. 81 НК РФ;

— неуплата или неполная уплата налога (сбора) были выявлены в ходе камеральной налоговой проверки (ст. 88 НК РФ). При этом налоговый орган направляет требование об уплате соответствующей суммы налога и пени, однако налоговая санкция, предусмотренная комментируемой ст. 122 НК РФ, применяется только судом.

Нужно учесть, что Конституционный Суд РФ (в Определении от 18 января 2001 г. N 6-О) указал на то, что положения п. п. 1 и 3 ст. 120 и п. 1 ст. 122 НК РФ:

— определяют недостаточно разграниченные между собой составы налоговых правонарушений;

— не могут (в связи с этим) применяться одновременно в качестве основания привлечения к ответственности за совершение одних и тех же неправомерных действий. См. также Определение Конституционного Суда РФ от 4 июля 2002 г. N 202-О.

Субъектами анализируемого налогового правонарушения являются не только налогоплательщики (ст. 19 НК РФ), но и налоговые агенты, иные лица.

Предусмотренная комментируемой статьей ответственность за деяние, совершенное физическим лицом, наступает, если оно не содержит признаков состава преступления, предусмотренного ст. ст. 198, 199 — 199.2 УК РФ (см. п. 3 ст. 108 НК РФ).

Привлечение организации к ответственности за совершение рассматриваемого деяния не освобождает ее руководителя (иных лиц, осуществляющих в ней управленческие функции) при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами РФ (п. 4 ст. 108 НК РФ).

Субъективная сторона налогового правонарушения, предусмотренного комментируемой статьей, характеризуется наличием обеих форм вины, т.е. и умысла (п. 2), и неосторожности (п. 1).

При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства (они указаны в п. 1 ст. 112 НК РФ) размер штрафов уменьшается как минимум в 2 раза. При наличии отягчающего обстоятельства, предусмотренного п. 2 ст. 112 НК РФ, размеры штрафов увеличиваются на 100%.

Отметим, что с 1 января 2015 г. к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ, привлекаются налогоплательщики в случае, если неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) произошла в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных не только ст. 129.3 НК РФ, но и ст. 129.5 НК РФ.

Указанное изменение внес в п. 1 ст. 122 НК РФ Федеральный закон от 24 ноября 2014 г. N 376-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую НК Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций)».

Так, согласно п. 1 ст. 122 НК РФ (в ред. вышеуказанного Федерального закона) неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных ст. ст. 129.3 и 129.5 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

stnkrf.ru

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

3.11 Налоговые нарушения и ответственность за их совершение

Налоговым правонарушением признается совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, за которое НК РФ установлена ответственность. Незнание законов не освобождает от ответственности.

Запрещается повторное привлечение к налоговой ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения. Привлечение налогоплательщика к ответственности не освобождает его от обязанности платить налог. НК РФ предусмотрены обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, смягчающие и отягчающие ответственность за нее.

Обстоятельства, исключающие привлечение к ответственности и исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения

Обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения

Обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения

Отсутствие события налогового правонарушения

Совершение налогового правонарушения в связи с наступлением форс-мажорных обстоятельств

Отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения

Совершение налогового правонарушения вследствие исполнения письменных разъяснений налогового органа

Совершение деяния с признаками налогового правонарушения физическим лицом, не достигшим 16 лет

Совершение налогового правонарушения вследствие болезни или в состоянии аффекта

Истечение сроков давности привлечения к ответственности

Иные обстоятельства, которые могут быть признаны судом или налоговым органом исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения

К обстоятельствам, смягчающим налоговую ответственность относятся нарушения, совершенные в период тяжелых личных или семейных обстоятельств, под угрозой или те, которые могут быть признаны судом или налоговым органом как смягчающие.

К обстоятельствам, отягощающим налоговую ответственность, относятся нарушения, совершенные лицом, ранее привлекавшимся к ответственности за аналогичные деяния.

Обстоятельства, смягчающие или отягощающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом.

При наличии смягчающих обстоятельств налоговые санкции уменьшаются не менее чем в два раза, при наличии отягощающих обстоятельств увеличиваются в два раза.

Срок исковой давности по привлечению к налоговой ответственности составляет три года, кроме привлечения к ответственности за неуплату или неполную уплату налога или за грубое нарушение правил учета доходов и расходов объектов налогообложения.

За совершение налогового правонарушения предусмотрена мера ответственности — налоговые санкции, устанавливаемые в следующих размерах.

Размер штрафа в зависимости от вида налогового правонарушения

tic.tsu.ru

Состав и признаки налогового правонарушения,предусмотренного статьей 122 нк рф

2.1. Объектом налогового правонарушения, предусмотренного ст. 122 НК РФ являются отношения, связанные с исполнением обязанности по уплате налога. При этом виновный нарушает целый ряд норм НК РФ и, в частности, положения ст. 3, 23, 24, 44, 45 НК РФ.

Объективная сторона выражается в неисполнении налогоплательщиком обязанности по уплате законно установленных налогов путем неуплаты или неполной уплаты сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (или других неправомерных действий — только п. 1 ст. 122 НК РФ).

Таким образом, общественная опасность рассматриваемого деяния состоит в том, что оно подрывает источники финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований, приводит к тому, что бюджеты становятся дефицитными либо испытывают значительные трудности. Кроме того, виновный, совершая данное налоговое правонарушение, сберегает часть своего имущества, неосновательно обогащаясь за счет других участников налоговых правоотношений.

Анализируя объективную сторону необходимо обратить внимание на следующее.

Налог — это обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований (ст. 8 НК РФ).

Неуплата налога — это полное неисполнение виновным своей обязанности по уплате налога. Иначе говоря, виновный игнорирует свою обязанность, возложенную на него статьей 57 Конституции и статьей 3 НК РФ («каждый обязан платить законно установленные налоги»).

С учетом п. 2 ст. 45 НК РФ под неуплатой налога налогоплательщиком следует понимать непредставление в банк поручения на перечисление налога в бюджет, что является основанием для привлечения последнего к ответственности по ст. 122 НК РФ. Именно из таких позиций исходит и современная судебная практика (Постановление ФАС УО от 26.09.2002 N Ф09-2049/02-АК, от 05.02.2003 N Ф09-92/03-АК).

Неполная уплата налога — это частичное исполнение налогоплательщиком обязанности по уплате налога. Причем не имеет значение, в какой части он исполнил данную обязанность, т.е. сколько сумм налога им было уплачено.

Пункт 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.02.2001 N 5 установил: «неуплата или неполная уплата сумм налога» означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия)». Таким образом, если в результате указанных в статье 122 НК РФ действий задолженности перед бюджетом не возникает, следовательно, не будет и ответственности по ст. 122 НК РФ. Задолженность по определенному налогу может отсутствовать в результате переплаты налогоплательщиком данного налога.

В этой связи можно утверждать, что если неправильное исчисления налога не повлекло неуплату или неполную уплату налога в бюджет, применение мер ответственности по ст. 122 НК РФ необоснованно.

Так, неправомерным является привлечение налогоплательщика к ответственности по ст. 122 НК РФ на сумму налога, которая заявлена налогоплательщиком в «экспортной» декларации по НДС к возмещению, и по которой ему было отказано решением налогового органа. Это обоснованно тем, что отказ в возмещении НДС не является «неуплатой налога» в фактическом его значении (Постановление ФАС ВСО от 14.11.2002 N А19-7620/02-5-Ф02-3355/02-С1).

Кроме того, наличие у налогоплательщика убытка по итогам соответствующего отчетного периода, который превышает сумму неучтенной прибыли, исключает привлечение его к ответственности по ст. 122 НК РФ, так как в данном случае реальной недоимки фактически не возникает (Постановление ФАС СЗО от 20.05.2002 N А56-25653/01).

Законодательством о налогах и сборах в отношении некоторых видов деятельности предусмотрена обязанность налогоплательщика уплачивать законно установленные сборы. В связи с чем суды столкнулись с проблемой правомерности применения налоговым органом ст. 122 НК РФ в случае неуплаты неполной уплаты сбора.

С одной стороны, в ст. 122 НК РФ законодатель говорит только о неуплате или неполной уплате налога, но не сбора. Кроме того, в соответствии со ст. 8 НК РФ налог и сбор представлены как различные правовые категории.

Так под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщика сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий) (п. 2 ст. 8 НК РФ).

То есть, если налог — это безвозмездный платеж, то сбор уплачивается при условии совершения в отношении налогоплательщика определенных действий.

С другой стороны, при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к ответственности по ст. 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сбора Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ в своем Постановлении N 5 указывает на необходимость определения в данном случае природы каждого сбора. «Неуплата сбора, понятие которого дано в п. 2 ст. 8 НК РФ, не может повлечь применение ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ. Если же имеется в виду индивидуально безвозмездный платеж, поименованный «сбор», подпадающий под определение налога (п. 1 ст. 8 НК РФ), то неуплата такого сбора при наличии указанных в ст. 122 НК РФ обстоятельств влечет применение ответственности, предусмотренной данной статьей».

В связи с чем, в одних случаях неуплата или неполная уплата сбора налогоплательщиком влечет применение ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ, в других случаях (когда платеж, поименованный «сбор», не подпадает под определение налога в п. 1 ст. 8 НК РФ) — нет.

Например, как указал Конституционный суд РФ в своем Определении от 10.12.2002 N 284-О, платежи за негативное воздействие на окружающую среду носят индивидуально-возмездный характер и являются по своей правовой природе не налогом, а фискальным сбором. В связи с этим ответственность по ст. 122 НК РФ за неуплату платежей за загрязнение окружающей среды применена быть не может (Постановление ФАС ВСО от 29.07.2003 N А33-2240/02-С3а-Ф02-2267/03-С1; постановление ФАС ЗСО от 16.07.2003 N Ф04/3317-978/А27-2003).

Или, например, нарушение налогоплательщиком обязанности по уплате сбора за право торговли или лицензионного сбора за право осуществления деятельности по закупке, хранению и поставке алкогольной продукции, которые подпадают под определение сбора п. 2 ст. 8 НК РФ не может повлечь наложение штрафных санкций, предусмотренных ст. 122 НК РФ. (Постановление ФАС ВСО от 17.08.2001 NА33-1326/01-C3(a)-Ф02-1834/01-C1, Постановление ФАС ВСО от 12.07.2001 N А78-92/01-C2-20/5-Ф02-1546/2001-C1).

Между тем плата за пользование водными объектами, отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы являются федеральными налогами, в связи с чем привлечение налогоплательщика за их неуплату к ответственности по ст. 122 НК РФ является обоснованным (Постановление ФАС УО от 12.08.2003 N Ф09-2388/03-АК).

Налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности по ст. 122 НК РФ за неуплату дополнительных платежей по некоторым видам налогов (например, налог на прибыль), так как эти дополнительные платежи и налог, разные понятия. (Постановление ФАС ДО от 13.12.2001 N Ф03-А73/01-2/2497).

Такой вид обязательных платежей как платежи во внебюджетные фонды, в соответствии с Постановлением Конституционного Суда РФ от 24.02.1998 N 7-П сходны по своей природе с налогами. Поэтому нарушение порядка их уплаты года влечет применение положений гл. 16 НК РФ, в том числе и ст. 122 НК РФ.

Однако вышеуказанный вывод касается только тех платежей во внебюджетные фонды, которые носят непосредственно налоговый характер. Так, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не отвечают понятию налога, закрепленному в ст. 8 НК РФ, поэтому страховые взносы на финансирование страховой части трудовой пенсии не входят в состав ЕСН и не включены в налоговую систему РФ. Ответственность за неуплату данных платежей предусмотрена специальным законодательством (ст. 27 Федерального закона от 15 декабря 2001 года N 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в РФ»), но не ст. 122 НК РФ (Постановление ФАС СЗО от 16.05.2003 N А05-1836/03-АК, от 16.06.2003 N Ф09-1676/03-АК).

2.2. Из содержания ст. 122 НК РФ следует, что налогоплательщик может быть привлечен к ответственности лишь в тех случаях, когда неуплата или неполная уплата сумм налога явились результатом занижения налоговой базы, неправильного исчисления налога (или других неправомерных действий (бездействия) налогоплательщика — только п. 1 ст. 122 НК РФ).

То есть сама по себе налоговая задолженность, возникшая по иным причинам, чем те которые перечислена в ст. 122 НК РФ, не образуют налогового правонарушения, предусмотренного в названной норме. (Постановление ФАС ВВО от 29.07.2002 N А29-2083/02А)

В соответствии с п. 1 ст. 53 НК РФ под налогооблагаемой базой подразумевается стоимостная, физическая или иная характеристика объекта налогообложения, на основании которой по окончании каждого налогового периода исчисляется налог.

Следовательно, занижением налогооблагаемой базы можно признавать, например, завышение расходов по налогу на прибыль, неправильное определение выручки по налогу на добавленную стоимость, неверное определение стоимости имущества организации, подлежащего налогообложению и т.д.

Неправильное исчисление сумм налога — это результат неправильного определения суммы налога, подлежащего взносу в бюджет, но в условиях, когда налоговая база определена правильно, например неверное определение налоговой ставки, необоснованное применение налоговых льгот и т.д.

Иные неправомерные действия могут заключаться в целенаправленном уклонении от уплаты налога, когда и налоговая база и сумма налога определены налогоплательщиком правильно.

По смыслу п. 1 ст. 53, п. 1 ст. 54, ст. 122 НК РФ, налогоплательщики подлежат ответственности только по окончании налогового периода, так как исчисление тех или иных налоговых платежей в рамках налогового периода (например, по окончании отчетного периода) может свидетельствовать только о том, что налогоплательщик определял к уплате сумму не «полноценного налогового платежа», а авансового налогового платежа. (Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71).

Нельзя признавать такими иными действиями несвоевременную уплату налога, поскольку сам факт неуплаты налога не образует состава ст. 122 НК РФ. То есть налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности по ст. 122 НК РФ лишь на основании неуплаты (неполной уплаты) сумм налога в установленный срок, если налоговая декларация представлена им своевременно и содержит достоверные сведения. Простая неуплата налога в установленный срок влечет начисление пени. Из этих позиций исходит и судебно-арбитражная практика (Постановление ФАС ВСО от 03.04.2003 N А78-8046/02-С2-8/256-Ф02-817/03-С1, от 29.04.2003 N А78-8538/02-С2-8/290-Ф02-1124/03-С1, от 20.10.2003 N А33-7044/03-С3с-Ф02-3508/03-С1; Постановление ФАС СЗО от 18.03.2003 N А42-8137/02-С3; Постановление ФАС ДО от 13.06.2002 N Ф03-А37/02-2/1005).

2.3. Субъективная сторона налогового правонарушения. Пункт 3 ст. 122 НК РФ предусматривает взыскание штрафа в размере 40% за умышленное совершение деяний, предусмотренных п. 1 и п. 2 ст. 122 НК РФ. Исходя из положений п. 3 ст. 122 НК РФ, надо полагать, что налоговые правонарушения, предусмотренные п. 1 и п. 2 ст. 122 НК РФ, должны быть совершены по неосторожности.

В соответствии с п. 3 ст. 110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредный характер последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.

Таким образом, неосторожная форма вины применительно пункта 1 и п. 2 ст. 122 НК РФ выглядит следующим образом:

— налогоплательщик не осознавал того, что совершаемые им действия (бездействия), занижающие налоговую базу, связанные с неправильным исчислением налога, неправомерны;

— налогоплательщик осознавал, что совершаемые им действия (направленные на занижение налоговой базы, другое неправильное исчисление налога) неправомерны, но не предвидел наступления последствий в виде неуплаты или неполной уплаты сумм налога. (Определение Конституционного Суда РФ от 04.07.2002 N 2002-О)

Так, по одному из судебных дел было установлено, что налогоплательщик правильно исчислял налог с налоговой базы и уплачивал его в соответствующем размере, однако частично производил его уплату не в тот бюджет. При таких обстоятельствах вина организации именно в неуплате налога не может быть обоснована по ст. 109 НК РФ и свидетельствует об отсутствии вины налогоплательщика, что исключает его ответственность по ст. 122 НК РФ (постановление ФАС СКО от 18.02.2002 N Ф08-303/2002-102А).

В другом случае было установлено, что организация не включила в 2000 году в налоговую базу по налогу на прибыль, по НДС, по налогу на пользователей автодорог, выручку, которая была получена работниками представительства налогоплательщика в кассу, но не оприходована в связи с их хищением. В связи с чем оснований для уплаты налога и применение штрафа по ст. 122 НК РФ за неуплату налога (Постановление ФАС ВСО от 22.05.2003 N А33-11563/02-С3н-Ф02-1451).

Интересно отметить, что в ряде случаев, суды признают в качестве отсутствия вины налогоплательщика, необоснованные действия налоговых и иных государственных органов.

Так, по одному из дел было установлено, что налогоплательщик недоплатил НДС в результате ошибки при заполнении налоговой декларации. Вместе с тем, в соответствии со ст. 88 НК РФ при выявлении ошибок в заполнении документов или противоречии между сведениями, содержащимися в представленных документах, налоговый орган обязан сообщить об этом налогоплательщику с требованием внести соответствующие исправления в установленный срок. Поскольку налоговым органом не соблюдены требования, установленные ст. 88 НК РФ, и не приняты в ходе камеральной проверки предусмотренные законом меры к устранению ошибки в заполнении налоговой декларации, суд пришел к выводу об отсутствии оснований для привлечения налогоплательщика к ответственности по ст. 122 НК РФ (Постановление ФАС ЗСО от 16.06.2003 N Ф04/2636-479/А70-2003).

При неуплате налога из-за отсутствия денег на расчетном счете налогоплательщика , суд, установив, что такая ситуация не создана налогоплательщиком преднамеренно с целью уклонения от уплаты налогов, может либо освободить его от предусмотренной ст. 122 НК РФ ответственности либо на основании подпункта 3 п. 1 ст. 112 и п. 3 ст. 114 НК РФ смягчить. (Постановление ФАС СЗО от 12.09.2001 N А26-1192/01-02-02/85).

2.4. Субъект налогового правонарушения. На наш взгляд к ответственности по ст. 122 НК РФ могут быть привлечены только налогоплательщики. Налоговые агенты не могут быть привлечены к ответственности по этой статье в силу того, что подпунктом 1 п. 1 ст. 23 НК РФ обязанность уплачивать законно установленные налоги возложена только на налогоплательщиков.

Обязанности налоговых агентов, установленные п. 3 ст. 24 НК РФ, заключаются в том, чтобы правильно и своевременно исчислять, удерживать и перечислять налоги. Они могут быть привлечены к ответственности не за неуплату или неполную уплату сумм налога, а согласно ст. 123 НК РФ только за невыполнение обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов.

Предусмотренная ст. 122 НК РФ ответственность за деяние, совершенное физическим лицом, наступает, если оно не содержит признаков состава преступления (п. 3 ст. 108 НК РФ).

Привлечение организации к ответственности за совершение деяния, предусмотренного ст. 122 НК РФ, не освобождает ее руководителя (иных лиц, осуществляющих в ней управленческие функции) при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами РФ (п. 4 ст. 108 НК РФ).

www.platinalog.ru

Лефтеровой

Неполная уплата налога как налоговое правонарушение

Каждый квартал сразу после окончания периода сдачи налоговой отчетности на горячей линии налоговой консультации 8 800 707 87 02 звучат вопросы примерно такого содержания:

«Налоговая доначислила нам налог. Могут ли налоговики применить к нам дополнительные санкции, кроме истребования недоимки по налогам? Какие это могут быть санкции? Как можно избежать штрафа в такой ситуации?»

Комментарий дает эксперт

Суть правонарушения при неполной уплате налога

Одним из видов налогового правонарушения является неполная уплата налога. В ст.122 НК РФ устанавливается ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора).

В соответствии с Постановлением ФАС Поволжского округа от 30.03.2006 №А12-29806/05-С51 и ФАС Дальневосточного округа от 06.04.2006 №Ф03-А04/06-2/738, факт неуплаты налога в установленный срок сам по себе не является достаточным условием для применения ответственности по ст.122 Налогового кодекса РФ, если налоговый орган не доказал вину налогоплательщика.

При применении ст. 122 НК РФ необходимо иметь в виду, что неуплата или неполная уплата сумм налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

В связи с этим состав правонарушения, предусмотренный ст.122 НК РФ, отсутствует при одновременном соблюдении следующих условий:

  1. в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога
  2. сумма переплаты перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд)
  3. указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу.

Отсутствие состава правонарушения в данном случае объясняется тем, что занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной ст.122 НК РФ, только при соблюдении им условий, определенных п.4 ст.81 НК РФ.

Конституционный Суд РФ в п.2 Определения от 24.10.2013 №1616-О указал, в частности, что переплата налога, которая образовалась в период, предшествующий периоду возникновения задолженности по этому налогу, может исключить наступление неблагоприятных последствий ненадлежащего исполнения налогоплательщиком своих обязанностей, только если она сохранилась в бюджете на момент выявления инспекцией задолженности за конкретный налоговый период и принятия ею решения по данному обстоятельству.

Из п.20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 №57 следует, что ответственность, предусмотренная ст.122 НК РФ, не применяется, если занижение налогоплательщиком суммы налога не привело к возникновению у него задолженности.

В соответствии с выше изложенным, можно сделать вывод, что составом правонарушения является доказанная налоговым органом вина налогоплательщика в связи с неуплатой, не полной уплатой налогов и сборов.

Штраф за неуплату налога

Сумма штрафа за неуплату, не полную уплату налога, предусмотренная ст.122 НК РФ, установлена в размере 20% от неуплаченной суммы. В случае умышленного деяния, предусмотренного п.1 ст.122 НК РФ сумма штрафных санкций увеличена до 40% от неуплаченной суммы налогов и сборов.

Минфин в письме от 28 июня 2016г. № 03-02-08/37483 дал разъяснения по применению ст.122 НК РФ в отношении налогоплательщиков физических лиц и указал, что неисполнение налогоплательщиком — физическим лицом обязанности по уплате указанного налога в установленный срок является основанием для применения мер принудительного исполнения такой обязанности и взыскания пеней.

Данная позиция основана на указаниях Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 №57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» арбитражным судам разъяснено, что при применении указанных положений ст.122 Кодекса следует исходить из того, что бездействие налогоплательщика, выразившееся исключительно в неперечислении в бюджет указанной в налоговой декларации или налоговом уведомлении суммы налога, образует состав правонарушения, установленного названной статьей. В этом случае с него подлежат взысканию пени.

Ответственность за неуплату, не полную уплату налога, предусмотренная ст.129.3 влечет взыскание штрафа в размере 40% от неуплаченной суммы налога, но не менее 30 000 рублей. Налогоплательщик освобождается от ответственности, предусмотренной настоящей статьей, при условии представления им федеральному органу исполнительной власти, документации, предусмотренной ст.101.15 НК РФ, обосновывающей рыночный уровень примененных цен по контролируемым сделкам.

Ответственность за неуплату, не полную уплату налога, предусмотренная ст.129.5 влечет взыскание штрафа в размере 20% от суммы неуплаченного налога, но не менее 100 000 рублей.

В случае выявления недоимки по налогам (сборам), ответственность за совершенное правонарушение по ст.122 НК РФ возникает в случае отсутствия у налогоплательщика переплаты по соответствующему налогу (сбору) по сроку возникновения недоимки и дату выявления соответствующей суммы долга перед бюджетом.

  1. Перед сложными сделками с применением схем по оптимизации налогообложения (снижению налогов) проконсультируйтесь с налоговым консультантом. Это снизит вероятность применения опасных схем, за которые налоговая наложит штраф на ваше предприятие
  2. Если вам предъявляют недоимку по налогам по оспоренной сделке, соберите все доказательства, что сделка совершена по рыночным ценам
  3. Если в результате доначисления налогов у вашего предприятия возникла задолженность перед бюджетом, проверьте наличие переплат по налогам в прошлые периоды — при наличии излишне уплаченных сумм налогов можно снизить или вообще избежать дополнительных платежей в бюджет и штрафов

Ситуации, подобные описанным, возникают чаще всего ввиду недостаточной квалификации штатного бухгалтера. Воспользуйтесь возможностью задать вопрос на нашу горячую линию — 8 800 707 87 02. Консультацию ведет специалист по налоговому праву Лефтерова Елена Викторовна

lefterova.ru

Еще по теме:

  • 1199 приказ мвд Приказ Министерства образования и науки РФ от 29 октября 2013 г. N 1199 "Об утверждении перечней профессий и специальностей среднего профессионального образования" (с изменениями и дополнениями) Приказ Министерства образования и науки РФ от 29 […]
  • Закон что дышло что такое Толковый словарь Ушакова . Д.Н. Ушаков. 1935-1940 . Смотреть что такое "ДЫШЛО" в других словарях: ДЫШЛО — ср. (нем. и польск.) одиночная оглобля, лысина, заменяющая оглобли в нерусской, парной упряжи. Комель дышла вставляется в спицы и крепится […]
  • Личные вещные иски Личные вещные иски Понятия и виды исков Понятия и виды исков Иск – предусмотренное эдиктом претора средство добиться в результате судебного процесса вынесения решения, соответствующего интересам заявителя иска. 1) вещные иски – средства защиты […]
  • Выплата пенсий в ноябре 2018г ЧТО ВАЖНО ЗНАТЬ О НОВОМ ЗАКОНОПРОЕКТЕ О ПЕНСИЯХ В Красноярском крае утвержден график выплаты пенсий, пособий и иных социальных выплат через кредитные учреждения в 2018 году. В соответствии с п. 1 ст. 26 Федерального закона от 28.12.2013 № 400-ФЗ «О […]
  • Нарушения правил эксплуатации электрооборудования Нарушение правил устройства и эксплуатации электрооборудования, как одна из причин пожара в быту Главная > Анализ ФГКУ «23 отряд федеральной по Тюменской области» ул Дорожная, 4 а, с. Уват, 626170, Телефон (34561)2-81-11, Факс. […]
  • Колпино нотариус багирова Нотариальные конторы Колпинского района СПБ ¦НОТАРИАЛЬНАЯ КОНТОРА ¦196655, Ижорского Батальона ул., 8 ¦ ¦Изарова Светлана Геннадьевна ¦467-5142 ¦ ¦НОТАРИАЛЬНАЯ КОНТОРА ¦196650, Ленина пр., д. 56 ¦ ¦Багирова Елена Юрьевна ¦461-1058 ¦ ¦НОТАРИАЛЬНАЯ […]